Maciej Mazański, sob., 11/12/2010 - 15:35
Świadkiem jest osoba fizyczna, która w postępowaniu dotyczącym praw i obowiązków innego podmiotu składa zeznania o faktach spostrzeżonych przez siebie lub o których otrzymała wiadomości od innych osób. Zeznanie to stanowi oświadczenie wiedzy, dotyczące określonego faktu i odtwarzające ten fakt. Instytucja ta jest szeroko rozpowszechniona i znana również w nauce innych dziedzin prawa. W Kodeksie Postępowania Cywilnego stosowna regulacja znajduje się w przepisach Działu III (od art. 258 do 277 KPC); w Kodeksie Postępowania Karnego będą to przepisy Działu V (od art.177 do 192 KPK).
Kto może zostać świadkiem w postępowaniu podatkowym?
W literaturze niemieckiej przez świadków rozumie się osoby, które mają zeznawać w procesie, o swoich spostrzeżeniach dotyczących faktów i stanów przeszłych dokonanych poza procesem. Natomiast we włoskiej nauce będą to osoby trzecie, nie zainteresowane wynikiem procesu, które przedstawiają znane im fakty dotyczące sprawy. Tak sformułowana definicja wyłącza możliwość powołania na świadka tych osób, które mają interes w zakończeniu postępowania na korzyść jednej z jego stron. W polskiej doktrynie prawa procesowego najpełniejszą definicję świadka, obejmującą wszystkie rodzaje postępowania, skonstruował M. Cieślak. Według niego funkcję tą spełnia osoba wezwana przez organ procesowy do przekazania mu w trybie przesłuchania posiadanych przez siebie wiadomości o badanym przez organ procesowy fakcie (przedmiocie dowodu), mająca przewidziane w ustawie warunki do wystąpienia w tej roli w procesie. Ordynacja podatkowa nie zawiera precyzyjnej definicji omawianej przeze mnie instytucji. Wskazuje natomiast osoby, które nie mogą występować w tej roli. Zgodnie z art.195 funkcji tej w procesie nie spełniają:
- osoby niezdolne do postrzegania i komunikowania swoich spostrzeżeń,
- osoby zobowiązane do zachowania tajemnicy państwowej lub służbowej na okoliczności objęte tajemnicą, jeżeli nie zostały, w trybie określonym obowiązującymi przepisami, zwolnione od obowiązku jej zachowania,
- duchowni prawnie uznanych wyznań – co do faktów objętych tajemnicą spowiedzi.
Brak zdolności do bycia świadkiem może mieć charakter trwały lub przejściowy oraz wynikać z dwóch przyczyn: faktycznej (przypadek wskazany w punkcie pierwszym) i prawnej (punkt drugi i trzeci). Niezdolność do postrzegania lub komunikowania swych spostrzeżeń jest konsekwencją zaistnienia wady fizycznej lub psychicznej. Przypadki tego rodzaju powinny być analizowane i rozstrzygane z uwzględnieniem aktualnej sytuacji zdrowotnej danej osoby. Ustalenie omawianej tu przesłanki powoduje niemożność bycia świadkiem z mocy prawa, a ewentualne zeznania przez taką osobę złożone, nie mogą być potraktowane jako dowód w postępowaniu podatkowym.
Względny charakter ma zakaz wskazany w punkcie drugim art.195 O.p., gdyż osoby zobowiązane do zachowania tajemnicy państwowej lub służbowej mogą zostać zwolnione z tego obowiązku w odpowiednim trybie prawnym.
Kolejną przeszkodą prawną wskazaną w Ordynacji jest tajemnica spowiedzi. Należy zauważyć, iż zakaz ten obowiązuje również wówczas, gdyby duchowny wyraził zgodę na ujawnienie informacji objętych tajemnicą.
Kto może odmówić składania zeznań w charakterze świadka?
Konkludując wszystkie podmioty nie wymienione w art195 O.p. są prawnie zobowiązane do złożenia zeznań w charakterze świadka. Jednak nakaz ten nie ma charakteru bezwzględnego. Jest on ograniczony normami art.196 O.p. Zgodnie z jego treścią małżonek strony, wstępni, zstępni i rodzeństwo strony oraz powinowaci pierwszego stopnia, jak również osoby pozostające ze stroną w stosunku przysposobienia, opieki lub kurateli, mają prawo odmówić zeznań w charakterze świadka. Prawo to trwa także po ustaniu małżeństwa, przysposobienia, opieki lub kurateli. Enumeratywnie wymienione w powyższym przepisie kategorie podmiotów mogą całkowicie – z uwagi na wspomniane stosunki rodzinne ze stroną – odmówić składania zeznań (nie zaś odpowiedzi na poszczególne pytania). Odmowa następuje w wyniku oświadczenia złożonego organowi przez osobę uprawnioną, które jest dla niego wiążące.
W art.196 §2 O.p. uregulowane zostało prawo odmowy odpowiedzi na poszczególne pytania, przysługujące osobie fizycznej, w razie gdyby odpowiedź mogła narazić jej bliskich wymienionych w §1 na odpowiedzialność karną, karną skarbową, albo spowodować naruszenie obowiązku zachowania ustawowo chronionej tajemnicy zawodowej. Wymienione w tym przepisie podmioty nie są jednak zwolnione z obowiązku bycia świadkiem w danym postępowaniu. Przez odpowiedzialność karną należy rozumieć odpowiedzialność za przestępstwo, wykroczenie, jak i za delikt administracyjny. Obowiązek zachowania tajemnicy zawodowej musi wynikać z przepisów rangi ustawowej. Będzie on dotyczył niektórych grup zawodowych, takich jak adwokatów, radców prawnych, lekarzy, rzeczników patentowych, doradców podatkowych. W charakterze świadka nie mogą być również przesłuchani maklerzy i pracownicy banku na okoliczność objętą tajemnicą maklerską lub bankową. Jednak w razie wszczęcia postępowania podatkowego przez urząd skarbowy, banki, domy maklerskie, a także towarzystwa funduszy powierniczych oraz towarzystwa funduszy inwestycyjnych, są zobowiązane w trybie określonym w art.182 – 185 O.p. do sporządzania i przekazywania informacji dotyczących strony postępowania we wskazanym zakresie. Przepisy te będą przedmiotem analizy w następnym rozdziale.
Z prawa odmowy odpowiedzi na poszczególne pytania świadek może skorzystać składając organowi podatkowemu stosowne oświadczenie, podając jednocześnie podstawę prawną zajętego stanowiska. Nie musi zatem uzasadniać istnienia konkretnych przesłanek tego prawa.
Porównując opisywany tutaj przepis i jego odpowiednik w k.p.a. należy zauważyć, iż w postępowaniu podatkowym pominięto przesłankę odmowy odpowiedzi na poszczególne pytania z uwagi na hańbę oraz narażenie na bezpośrednią szkodę majątkową. Przesłanki te były uwzględniane do chwili wejścia w życie Ordynacji, która obowiązuje od 1 stycznia 1998 r. Zdaniem prof. Zimmermanna jest to rozwiązanie błędne. W jego opinii specyfika postępowania podatkowego nie usprawiedliwia tak znacznego poszerzenia kręgu podmiotów, mogących odmówić odpowiedzi na konkretne pytania. Nie jest to jedyny pogląd z jakim można spotkać się w literaturze. Zdaniem części doktryny odmienność w tej kwestii między Ordynacją a k.p.a. ma charakter pozorny. Na ogół bowiem szkoda majątkowa dla świadka lub jego bliskich będzie powodować uszczuplenie podatkowe i tym samym skutkować między innymi zagrożeniem sankcją przewidzianą w ustawie karnej skarbowej. Przed odebraniem zeznania organ podatkowy uprzedza świadka o prawie odmowy zeznań i odpowiedzi na pytania oraz o odpowiedzialności za fałszywe zeznania. Jest to regulacja art.196 §3 O.p. Przepis ten ma na celu zabezpieczenie rzetelności całego postępowania dowodowego. Zawarta tu ewentualna sankcja – odsyłająca do kodeksu karnego, a w szczególności do art.233 k.k. – służy jednocześnie realizacji zasady prawdy obiektywnej. W praktyce często znane są przypadki uchylania się świadków od ciążących na nich obowiązkach. W celu uniknięcia takich sytuacji Ordynacja wprowadza w art.262 O.p. stosowne środki przymusu. Zgodnie z jego treścią : „Strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego:
- nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, lub
- bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, lub
- bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce prowadzenia czynności przed jej zakończeniem,
mogą zostać ukarani grzywną do 2.600 zł."